IESBA发布关于在新冠肺炎疫情下强化对职业道德和独立性考虑的问题解答（之三）

      近日，国际会计师职业道德准则理事会（IESBA）发布了《在新冠肺炎疫情下对职业道德和独立性考虑的问题解答》手册，以应对在新冠肺炎疫情下国际会计师职业道德守则中职业道德和独立性所面临的挑战和风险。
      其主要内容包括两个部分（9个问题），一是与所有职业会计师相关的主题，包括对职业道德基本原则产生的不利影响、防范措施、外在压力等；二是与审计人员和其他执业的职业会计师相关的主题，包括收费、为鉴证客户提供非鉴证服务、与审计客户长期存在业务关系、与治理层的沟通等。
      大信会计师事务所技术标准部及时关注，并以系列文章形式进行分享。

      问：在当今疫情爆发的环境下，在向客户收费方面，有哪些特别重要的考虑?
      答：（1）降低收费的压力。守则中并没有明确的收费标准，以便事务所在向其客户提供服务时加以引用。相反，守则只是规定公共主体的职业会计师应当收取被认为是合理的费用。（参见守则第330.3 A2段）
然而，因为疫情的影响，许多企业正遭受着重大的财务损失，甚至是财务困境。因此事务所可能会面临来自客户的压力，要求其降低收费。

      守则指出如果收费很低，导致可能很难按照适当的技术和职业标准来提供服务，进而会影响对专业胜任能力和应有的关注这一基本原则的遵守。守则对此提供了相关指导，并且给出了一些可能应对这一威胁的防范措施。（参见守则第330.3 A3-A4）

      在审计业务中，如果事务所需要执行额外的工作来应对因疫情产生的审计事项，那么来自客户要求降低收费的压力可能被放大。守则中明确指出，收费水平可能会对独立性造成胁迫。（参见守则第410.2段）事务所应该识别、评估和应对这些对独立性的不利影响。
      （2）费用逾期。对于审计业务，守则指出如果在下一年的审计报告签发前，审计费的绝大部分还没支付，可能会因自身利益对独立性产生不利影响。守则补充说明，一般认为，事务所会在这些审计报告签发前要求支付审计费。（参见守则第410.7 A1段）
      全球许多国家政府采取了如暂停营业、限制人口流动来控制疫情，众多企业也会因此面临严重的流动性问题或其他财务困境。此时，事务所可能发现一些审计客户不能或不愿意支付其部分或全部已到期的审计费。事务所需要注意，当某一审计客户的绝大部分审计费长时间没有支付时，守则要求事务所判断这些逾期的审计费是否等同于向客户提供贷款，并且判断是否继续该审计业务或被续聘。（参见守则第R410.8段）如果出现这些情况，事务所应当与审计客户的管理层一起，积极寻求措施来缓解对其独立性的潜在威胁，比如制定分期付款计划等。

      问：在疫情爆发的环境下，当事务所被聘请来帮助其审计客户寻求资金或财务支持时，有哪些特别重要的考虑?
      答：因政府采取的抗疫措施，各企业都面临着严重的业务萎缩，从而导致许多企业因缺少短期资金或财务支持而濒临破产。因此事务所可能发现他们已被审计客户胁迫，尤其是中小规模的客户，要求事务所倾尽全力帮助他们从出借人、资本市场或政府相关疫情财务支持项目中获取资金。
      事务所可能通过向他们的审计客户提供一些特定的非鉴证服务来完成相应的协助，例如，编制预测性财务信息和估值业务。然而，为时刻保持其独立性，事务所应该特别注意守则中的以下关键规定。
      （1）守则不禁止这种服务。守则明确了哪些服务是被禁止的，特别是对于公众利益实体（PIEs）的审计客户，而有些服务只有在满足规定的条件后才被允许提供。
      （2）非鉴证业务服务不能涉及对审计客户承担管理责任。管理责任包括对企业的控制、领导和指挥，包括对并购，以及人力资源、财务、技术、实物资产和无形资产的发展和控制等进行决策。（参见守则第R600.7段至600.7 A1段）守则中说明如果事务所向其审计客户提供非鉴证业务服务时要承担管理责任，就会产生对自我审查和自身利益的不利影响。此外，因为事务所与客户管理层的目标和利益是非常接近的，承担管理责任还会产生亲密关系及可能的过度推介的不利影响。（参见守则第600.7 A2段）
      （3）为避免在向审计客户提供非鉴证服务时承担管理层职责，会计师事务所应当确保属于管理层职责的所有判断和决策都由客户管理层做出。这包括确保客户管理层：（参见守则第R600.8段）
      ①委派一名具备适当技能、知识和经验的人员，始终负责做出客户方面的决策，并对事务所的非鉴证服务进行监督。
      ②对事务所的非鉴证服务进行监工，并评价已提供服务的结果是否充分满足客户的目的。
      ③对依据非鉴证服务的结果采取的行动承担（如有）责任。
      （4）非鉴证服务不得对独立性产生超出可接受水平的不利影响。（参见守则第R600.4段）事务所必须识别、评估和应对任何因提供非鉴证服务对独立性造成的不利影响。守则提供的指导包括：
      ①评价向审计客户提供非鉴证服务产生不利影响的相关因素。（参见守则第600.5 A1段至600.5 A2段）
      ②采取防范措施来应对这些不利影响。（参见守则第600.6 A1段至600.6 A3段）
      （5）事务所不得按照向审计客户成功推介非鉴证服务来评价和奖励其合伙人。守则第411条包含了在因疫情引发的财务压力下，事务所在制定其评价和奖励政策时的一些重要考虑。
      审计客户还可能向事务所临时借用员工，由于他们自己的员工受感染或其他原因而不能工作。守则第525条含有相关的解决方法，可以用来指导事务所在有这种临时出借员工安排时如何保持其独立性。
      最后，事务所在向他们的审计客户提供协助时，务必注意提防任何潜在的利益冲突。例如，如果事务所参与协助客户申报与疫情相关的补助，同时还在向负责审批该补助的政府机构提供专业服务，这时可能会产生相应利益冲突。守则第310条含有用来指导事务所处理利益冲突情况的防范措施。

      问：在疫情爆发的情况下，如果事务所无法对与公众利益实体客户保持长期关系的审计项目合伙人进行轮换，守则中是否提供相应的防范措施?
      答：是的。会计师事务所，尤其是规模较小的事务所，可能会因为某些合伙人受感染，面临无法预知的资源减少的挑战，导致他们无法对审计业务实行合伙人轮换计划。如果某个新轮换的项目合伙人因受感染不能执行审计业务，守则第R540.7段列示了合伙人轮换的例外情形，在满足特定条件且取得治理层同意的前提下，允许需要被轮换的项目合伙人额外再执行一年。
      守则第R540.9段还提供了适用关键审计合伙人轮换的一个例外情形，就是相关监管机构已就该情况下关键审计合伙人的轮换做出豁免。监管机构会明确规定会计师事务所必须遵守的其他要求，如关键审计合伙人豁免轮换的时间长度、定期进行独立的外部复核等。

      问：在当今疫情爆发的环境下，事务所与治理层沟通时需要考虑哪些方面?
      答：守则中包含一些有关指导事务所与治理层沟通事项的条文，例如，与违反法律法规相关的（参见守则第R260.14和R360.14段），一般的独立性事项（参见守则第400.40 A2段），以及违反独立性的相关要求（参见守则第R400.84段）。
      疫情的爆发导致许多企业经营萎缩，也对事务所参与审计客户业务的方式，包括他们与治理层的沟通方式，都产生了很大影响。政府部门实施的社交隔离措施，加上企业和事务所自身采取的安全防范措施，可能影响事务所与治理层沟通的时间和方式。例如，这种沟通可能会推迟，或改为线上沟通。在某些情况下，由于受感染或其他相关因素，治理层委派代表的方式可能无法施行或不可取。
      因此，事务所要积极主动与治理层沟通，并就如何有效、及时地提出并讨论有关职业道德和独立性的事项达成一致。同样重要的是，如果情况变化，可能还需要就相关的应急计划或替代方案达成一致。在要沟通疫情爆发导致的职业道德和独立性问题时，事务所还需要考虑确定是与全体治理层沟通恰当，还是说与其中某一小组沟通恰当，如只与审计委员会沟通。